31.07.2023 Президент РФ подписал Федеральный закон № 389-ФЗ (далее – «Закон 389-ФЗ»), который внес многочисленные поправки в части первую и вторую НК РФ. Мы отобрали наиболее интересные и значимые, на наш взгляд, изменения и предлагаем вам ознакомиться с ними в серии наших публикаций.
В настоящем выпуске поговорим об изменениях в части налогового администрирования, а также принятых поправках по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество и страховым взносам, включая изменения режимов налогообложения участников РИП, СПИК и резидентов ОЭЗ.
О масштабных изменениях в части порядка налогообложения доходов, выплачиваемых дистанционным работникам, и иных важных изменениях по НДФЛ читайте в нашей предыдущей публикации.
1. НДС
Завершен переход к прежнему порядку администрирования НДС, уплачиваемого иностранными поставщиками электронных услуг (п. 4.6 ст. 83, п. 5.5 ст. 84 НК РФ)
Из положений о постановке на учет (снятии с учета) иностранных поставщиков электронных услуг, наконец, исключены организации, не оказывающие электронные услуги физическим лицам (не являющимся ИП) на территории РФ. Аналогичное уточнение внесено в положения о праве налогового органа снять иностранного поставщика с учета без его заявления при непредставлении последним налоговой декларации по НДС в случае наличия у налогового органа сведений об оказании таким поставщиком не просто электронных услуг, а услуг, оказываемых физическим лицам (не являющимся ИП) на территории РФ.
Сужен круг операций застройщика по договору участия в долевом строительстве, освобождаемых от НДС (пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ)
Закон 389-ФЗ исключил из операций, освобождаемых от НДС, оказание услуг застройщика по ДДУ при осуществлении строительства помещений, предназначенных для временного проживания (без права на постоянную регистрацию). Уточнение очевидно направлено, в первую очередь, на вывод из-под действия льготы строительства апартаментов.
Уточнен порядок заполнения счетов-фактур при совершении операций с товарами, подлежащими прослеживаемости (п.п. 1.1, 1.2, 5, 5.2 ст. 169 НК РФ)
Новой редакцией предусмотрено, что счета-фактуры по операциям с прослеживаемыми товарами выставляются в электронной форме не только при реализации товаров, но и при их передаче в составе выполненных работ.
В счет-фактуру добавляется новая графа «Стоимость товара, подлежащего прослеживаемости». При этом заполнение граф счета-фактуры, относящихся к прослеживаемости, становится обязательным не только при реализации отдельных товаров, но и в случае их реализации в составе комплектов (наборов), а также при передаче в составе выполненных работ.
Существенно доработан заявительный порядок возмещения НДС и продлены сроки его применения (ст. 176.1 НК РФ)
Для организаций, у которых совокупная сумма налогов за 3 предшествующих года превысила 2 млрд руб., установлено дополнительное требование – на дату подачи заявления о применении заявительного порядка в отношении таких организаций не должна быть инициирована процедура банкротства.
Для налогоплательщиков, представляющих банковскую гарантию, условия применения заявительного порядка изложены более подробно в части требований к банковской гарантии и порядка ее направления в налоговый орган.
Продлено действие упрощенного заявительного порядка, введенного Федеральным законом от 26.03.2022 № 67-ФЗ, для применения которого налогоплательщику достаточно на момент представления заявления не находиться в процессе ликвидации, реорганизации, несостоятельности (банкротства). Теперь данный порядок может применяться к возмещению налога за налоговые периоды 2022 – 2025 гг. (ранее – до 2023 года).
Законом 389-ФЗ регламентированы возможность и порядок замены банковской гарантии (поручительства) на новую банковскую гарантию (поручительство) для целей применения заявительного порядка возмещения НДС. Также предусмотрена возможность обеспечения обязательств налогоплательщика по возврату возмещенного налога (в случае принятия решения об отмене возмещения) несколькими банковскими гарантиями (поручительствами).
Более детально урегулированы вопросы возмещения налога в заявительном порядке (и отмены решения о возмещении) при подаче налогоплательщиком уточненной налоговой декларации.
2. Налог на прибыль
Расширен перечень оснований и продлен срок применения льготы для доходов от прощения долга (пп. 21.5 п. 1 ст. 251, пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ)
Изначально данная льгота распространялась только на (1) обязательства перед иностранным кредитором по договорам кредита и займа, возникшие до 01.03.2022, в том числе если права требования по таким обязательствам были уступлены новому кредитору до конца 2022 года, а также (2) обязательства по выплате иностранному участнику ООО действительной стоимости его доли.
Закон 389-ФЗ существенно расширяет действие данной льготы.
Во-первых, до конца 2023 года продлен срок, в течение которого право требования по займу от иностранного кредитора (возникшему до 01.03.2022) может быть уступлено новому кредитору с последующим прощением задолженности без налоговых последствий для налогоплательщика-должника.
Во-вторых, перечень обязательств, доходы налогоплательщика от прощения которых освобождаются от налогообложения, теперь также включает договоры купли-продажи акций и долей российских организаций, в отношении которых выполняются следующие условия:
-
договор заключен после 01.03.2022;
-
продавцом выступает иностранное лицо (организация или гражданин);
-
решение о прощении долга принято (1) самим продавцом или (2) российским или иностранным лицом, получившим соответствующее право требования к налогоплательщику до 31.12.2023.
Если (1) обязательства налогоплательщика по оплате акций и долей были прощены и (2) доходы, возникшие в результате прощения, были освобождены от налогообложения на основании пп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ, при последующей реализации налогоплательщиком таких акций и долей их стоимость для целей налогообложения признается равной нулю.
Данные изменения применяются ретроспективно для доходов от прощения долга по всем видам обязательств, предусмотренным пп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ, с 01.01.2023 до 31.12.2023 (ч. 16 ст. 13 Закона 389-ФЗ).
Предусмотрена возможность учета расходов на доведение безвозмездно полученного имущества (имущественных прав) до пригодного для использования состояния
(п. 6 ст. 252 НК РФ)
При определении стоимости имущества и имущественных прав, полученных налогоплательщиком без несения соответствующих расходов, могут учитываться расходы, связанные с доведением таких имущества и имущественных прав до состояния, в котором они пригодны для использования.
Предусмотрена возможность увеличения первоначальной стоимости нематериальных активов в результате модернизации (п. 2 ст. 257 НК РФ)
Налогоплательщики получили возможность изменять первоначальную стоимость принятых к учету нематериальных активов в случае их модернизации (например, в отношении принятого к учету программного обеспечения, для которого разработаны новые версии и обновления).
Упрощен порядок подтверждения права на применение повышающего коэффициента 1,5 для расходов на НИОКР (п. 8 ст. 262 НК РФ)
Налоговые органы не будут дополнительно проводить самостоятельную экспертизу соответствия выполненных налогоплательщиком НИОКР перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 № 988, если отчет налогоплательщика о выполненных НИОКР размещен в ЕГИСУ НИОКТР и уже содержит информацию об их соответствии данному перечню.
Расширен перечень видов добровольного имущественного страхования, расходы на которое учитываются для целей налога на прибыль (пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ)
Налогоплательщики могут учитывать расходы на любые виды договоров добровольного имущественного страхования, если такое страхование направлено на компенсацию (1) расходов (убытков), а также (2) недополученных доходов налогоплательщика, которые могут возникнуть при наступлении страхового случая.
Скорректированы правила учета убытков от реализации амортизируемого имущества (п. 3 ст. 268 НК РФ)
Для целей налогообложения не учитываются (признаются равными нулю) убытки от реализации следующих видов имущества, при амортизации которого налогоплательщиком применялся повышающий коэффициент 1,5:
-
основных средств, включенных в Единый реестр российской радиоэлектронной продукции, относящегося к сфере искусственного интеллекта;
-
российского высокотехнологичного оборудования, входящего в перечень Правительства РФ (текущий перечень утвержден Распоряжением от 20.07.2023 № 1937-р);
-
исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных, включенные в Единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных, относящиеся к сфере искусственного интеллекта.
Продлено ограничение на перенос убытков (п. 2.1 ст. 283 НК РФ)
Ограничение на уменьшение налоговой базы на сумму накопленных убытков прошлых лет в размере не более 50% базы текущего года продлевается до 2026 года, а не 2030 года, как планировалось в первоначальной редакции рассматриваемого Закона 389-ФЗ.
Уточнен период, с которого налогоплательщики, включенные в реестр организаций радиоэлектронной промышленности, вправе применять пониженные ставки налога (п. 1.16 ст. 284 НК РФ)
Внесено уточнение, что организации радиоэлектронной промышленности исчисляют налог в федеральный бюджет по ставке 3% и в региональный бюджет по ставке 0% начиная с налогового периода включения в реестр организаций радиоэлектронной промышленности. Также такие организации теперь могут утратить право на применение льготных ставок, если допустят несоответствие критериям льготы по итогам только налогового (а не отчетного, как ранее) периода.
Подтверждено применение нулевой ставки при реализации и ином выбытии долей (акций) подсанкционными налогоплательщиками (п. 7 ст. 284.2 НК РФ)
Право на применение 0% ставки налога на прибыль к доходам от реализации и иного выбытия долей (акций) распространено на налогоплательщиков, попавших под санкции недружественных государств и структур в 2022 и 2023 гг. Условие о непрерывном владении такими долями (акциями) на дату их выбытия в течение более чем 1 года сохранено.
3. Налог на имущество организаций
Уточнен порядок исчисления налоговой базы при гибели (уничтожении) объекта налогообложения (п. 4.1 ст. 382 НК РФ)
При отсутствии подачи налогоплательщиком заявления о гибели (уничтожении) объекта налогообложения, исчисление налога по такому объекту прекращается налоговым органом с 1-го числа месяца гибели или уничтожения такого объекта на основании сведений, полученных в порядке информационного обмена с федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими учет такого имущества согласно предоставленным им полномочиям.
Изменен порядок представления форм налоговой отчетности и уведомлений (п.п. 1.1, 3 ст. 386 НК РФ)
При наличии на территории субъекта РФ нескольких объектов налогообложения и выборе налогоплательщиком одного налогового органа, в который представляется налоговая декларация по всем таким объектам, соответствующее уведомление должно быть подано до 1 февраля очередного налогового периода, а не до 1 марта, как было установлено ранее.
Декларации по налогу на имущество приставляются в налоговые органы не позднее 25 февраля
года, следующего за отчетным, а не 25 марта, как было установлено ранее.
4. Налогообложение участников РИП, СПИК и резидентов ОЭЗ
Скорректирован перечень деятельности, которая может осуществляться в рамках РИП, а также порядок учета участниками РИП капитальных вложений (пп. 2 п. 1, п. 3 ст. 25.8, абз. 5 п. 8 ст. 284.3 НК РФ)
В связи с расширением списка подакцизных товаров уточнено, что РИП не может быть направлен также на производство стали жидкой, этана, сжиженного углеводородного газа, нефтяного сырья, состоящего из одного компонента – газового конденсата стабильного.
В исключение предусмотренных п. 3 ст. 25.8 НК РФ общих ограничений на учет произведенных капитальных вложений до момента получения статуса участника РИП при определении минимального объема капитальных вложений налогоплательщики, включенные в реестр до 01.01.2019, вправе учесть такие затраты безотносительно п. 8 ст. 284.3 НК РФ при условии, что соответствующие объекты основных средств были введены в эксплуатацию после включения в реестр участников РИП.
Изменен порядок предоставления статуса участника СПИК и применения пониженных ставок по налогу на прибыль (п. 1 ст. 25.16, п. 1.14 ст. 284 НК РФ)
Для целей законодательства о налогах и сборах статус налогоплательщика – участника СПИК предоставляется только в том случае, если стороной по СПИК, заключаемому в соответствии с Федеральным законом от 31.12.2014 № 488-ФЗ «О промышленной политике в Российской Федерации», является Российская Федерация.
Вместе с тем, если Российская Федерация не является стороной по заключенному налогоплательщиком СПИК, законами субъектов РФ все равно может устанавливаться пониженная ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджет такого субъекта РФ.
Изменена «федеральная» ставка налога на прибыль для резидентов ОЭЗ (п.п. 1.2, 1.2-1 ст. 284 НК РФ)
Для резидентов ОЭЗ, вне зависимости от типа ОЭЗ, унифицируется право на применение пониженной ставки налога на прибыль, подлежащего зачислению в федеральный бюджет. При этом такая ставка увеличивается с 0% до 2%.
5. Страховые взносы
Внесены изменения в перечень объектов обложения страховыми взносами (ст. 420 НК РФ), в перечень необлагаемых выплат (ст. 422 НК РФ), а также ряд других изменений:
- В пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ в состав объектов обложения страховыми взносами добавлены выплаты в рамках трудовых отношений в пользу членов совета многоквартирного дома (включая выплаты председателю совета многоквартирного дома), начисляемые уполномоченной управляющей организацией.
- В состав выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами (пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ) добавлены также выплаты по возмещению расходов дистанционных работников, связанных с использованием ими (для целей выполнения трудовой функции) оборудования, программно-технических средств или иных средств. Использование дистанционным работником таких средств должно быть предусмотрено трудовым договором (или дополнительным соглашением к нему), коллективным договором или локальным нормативным актом. При этом лимит соответствующих выплат ограничен либо 35 рублями за каждый день дистанционного выполнения трудовой функции, либо размером документально подтвержденных расходов работника.
- Положение абз. 2 п. 2 ст. 422 НК РФ, регулирующего размер ограничений на суммы освобождаемых от взносов выплат полевого довольствия, дополнено новыми видами выплат: суточными работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, и надбавками за вахтовый метод работы взамен суточных (в период вахты и за фактические дни нахождения в пути до места выполнения работы и обратно).
- Эти выплаты не облагаются страховыми взносами, только если они не превышают размера, указанного в п. 1 ст. 217 НК РФ. Таким образом, соответствующие лимиты необлагаемых выплат по страховым взносам и по НДФЛ одинаковы. Лимиты необлагаемых выплат — это 700 руб. за каждый день выполнения такой работы (нахождения в пути) в РФ и 2500 руб. за каждый день выполнения такой работы (нахождения в пути) за пределами РФ. Сумма превышения облагается страховыми взносами.
- Наконец, с 2024 года почти на 8% повышен размер ежегодных фиксированных платежей по страховым взносам для налогоплательщиков, которые указаны в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ, то есть для индивидуальных предпринимателей, адвокатов, нотариусов, оценщиков, патентных поверенных и иных лиц, занимающихся частной практикой и не производящих выплат физическим лицам:
- если величина дохода налогоплательщика за 2024 год не превысит 300 000 руб., то сумма страховых взносов за 2024 год составит фиксированную сумму 49 500 руб. (в 2023 году эта сумма составляет 45 842 руб.).
- если величина дохода налогоплательщика за 2024 год превысит 300 000 руб., то сумма страховых взносов составит 1% от суммы превышения, но не более 277 571 руб. (в 2023 году предельная сумма взносов в отношении превышения составляет 257 061 руб.).
6. Налоговое администрирование
Внесены технические изменения в порядок истребования документов и информации у лиц, в отношении которых не проводится налоговая проверка (п.п. 2.1, 3 ст. 93.1 НК РФ)
В частности, уточнено, что в случае принятия решения о принудительном взыскании суммы недоимки, превышающей 1 млн руб., в порядке ст. 46 НК РФ должностное лицо налогового органа, осуществляющее взыскание, вправе истребовать у налогоплательщика информацию о его имуществе, имущественных правах и обязательствах (в соответствии с перечнем, утвержденным ФНС России). В предыдущей редакции таким правом обладало должностное лицо, принявшее решение о принудительном взыскании, а не осуществляющее взыскание. Также Законом 389-ФЗ предусмотрено, что такое требование указанное должностное лицо направляет напрямую налогоплательщику (а не через налоговый орган по месту учета налогоплательщика, как ранее).
Если налогоплательщик не представил указанную информацию в отведенный срок, она может быть истребована у иных лиц, обладающих такой информацией. В этом случае Законом 389-ФЗ уточнено, что информация запрашивается должностным лицом, осуществляющим взыскание, не напрямую у данных лиц, а посредством направления поручения налоговым органам по месту учета данных лиц (то есть в том же порядке, как ранее).
Уточнены некоторые аспекты вынесения решения по результатам налоговой проверки (п.п. 11, 12.1 ст. 101 НК РФ)
Установлена возможность как полной, так и частичной замены обеспечительных мер, направленных на обеспечение исполнения решения по результатам налоговой проверки (предыдущая редакция прямо не предоставляла такого выбора).
Введены основания отмены обеспечительных мер. Теперь в случае частичной замены обеспечительных мер они отменяются в замененной части. Аналогичным образом в соответствующей части отменяются обеспечительные меры в случае частичного исполнения решения налогоплательщиком либо частичной отмены решения вышестоящим налоговым органом или судом.
Внесены изменения в составы отдельных налоговых правонарушений (ст.ст. 119, 126.3, 129 НК РФ)
Ответственность по п. 1 ст. 119 НК РФ теперь будет применяться за непредставление не только налоговой декларации и расчета по страховым взносам, но и расчета выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
НК РФ дополнен новой статьей 126.3, предусматривающей ответственность за представление недостоверных сведений для целей получения социальных налоговых вычетов в упрощенном порядке. Данный упрощенный порядок, предусмотренный статьей ст. 221.1 НК РФ, касается получения инвестиционного налогового вычета и отдельных имущественных налоговых вычетов.
Ответственность эксперта, переводчика или специалиста согласно изменениям в ст. 129 НК РФ будет наступать при отказе от участия в проведении не только налоговой проверки, но и налогового мониторинга.
Уточнен порядок обжалования и приостановления актов налоговых органов и действий (бездействий) их должностных лиц (п.п. 2, 5 ст. 138 НК РФ)
Исковое заявление имущественного характера, возникшее в результате принятия актов (решений) налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, может быть подано в суд только после обжалования таких актов (решений), действий (бездействия) в вышестоящий налоговый орган. Таким образом, для предъявления требований имущественного характера по налоговым спорам, по сути, установлены сроки, идентичные срокам на административное обжалование действий и решений, являющихся поводом к подаче имущественного иска.
Существенным образом переработаны положения о приостановлении исполнения решения налогового органа, совершения действия его должностным лицом в связи с предоставлением банковской гарантии. Установлена возможность частичного приостановления, а также уточнены требования, которым должна соответствовать банковская гарантия, порядок взаимодействия между нижестоящим, вышестоящим налоговым органом и банком, выдавшим гарантию, основания для отказа в приостановлении исполнения решения налогового органа.
Введен упрощенный порядок рассмотрения жалоб на акты налоговых органов и действия (бездействия) их должностных лиц (ст. 140.1 НК РФ)
Жалобы на действия (бездействие) и акты, поданные в электронной форме (за исключением жалоб на решения, вынесенные по результатам налоговых проверок (ст. 101 НК РФ), и решения о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности вне связи с проверками (ст. 101.4 НК РФ)) теперь смогут быть рассмотрены в упрощенном порядке.
Указание на упрощенный порядок рассмотрения должно содержаться в самой жалобе. Рассмотрение при этом осуществляется самим органом, действия (бездействие) или акты которого обжалуются, в 7-дневный срок. По итогам рассмотрения налоговый орган вправе отменить свой акт, признать незаконными действия (бездействие) своего должностного лица либо направить жалобу со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган для рассмотрения. Вынести решение об оставлении жалобы без удовлетворения в рамках данной процедуры налоговый орган не вправе.
Специалисты налоговой и таможенной практики Nextons имеют значительный опыт консультирования налогоплательщиков по вопросам налогообложения и налогового администрирования и будут рады оказать всестороннюю поддержку по данным направлениям, включая сопровождение налоговых проверок и участие в разрешении споров с налоговыми органами.