04.03.2022 Арбитражный суд Краснодарского края принял решение по делу ООО «Седна» (далее – «Общество») № А32-11712/2021.
Предметом спора между Обществом и налоговым органом стал вопрос о толковании и применении положений ст. 10 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 15.11.1995 (далее – «Соглашение»), устанавливающих минимальный размер иностранного капитала, инвестированного в российскую дочернюю организацию, дающий право на применение пониженной (5%) ставки налога на дивиденды.
Отказывая Обществу в удовлетворении заявленного им требования о признании недействительным решения налогового органа, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки уточненного расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, суд обосновал свое решение следующим:
- В соответствии с подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения дивиденды могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, но если получатель является фактическим владельцем дивидендов, то взимаемый налог не должен превышать 5 процентов от общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем дивидендов является компания, которой прямо принадлежит по меньшей мере 20 процентов капитала компании, выплачивающей дивиденды, и иностранный капитал, инвестированный в нее, превышает двести тысяч (200 000) швейцарских франков или их эквивалент в любой другой валюте на момент начисления дивидендов.
- В целях толкования термина «инвестированный в нее иностранный капитал» необходимо определить значение термина «капитал». При этом при толковании международных налоговых договоров необходимо руководствоваться Комментариями к Модельной налоговой конвенции ОЭСР, которые как акт международной организации являются в соответствии со ст. 32 Венской конвенции о праве международных договоров одним из средств толкования соглашений об устранении двойного налогообложения.
- Из Комментариев к Модельной налоговой конвенции ОЭСР следует, что термин «капитал» должен пониматься так же, как в корпоративном законодательстве. Поскольку в корпоративном законодательстве РФ (законодательстве об обществах с ограниченной ответственностью) используется понятие «уставный капитал», термин «капитал», используемый в подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения, означает «уставный капитал», в связи с чем термин «инвестированный в нее уставный капитал» предполагает внесение соответствующих сумм в уставный капитал российской организации.
- Термин «дивиденды» в п. 4 ст. 10 Соглашения определяется как доход от акций или других прав, дающих право на участие в прибыли. При этом доход от акций или других прав, дающих на участие в прибыли, может быть получен только при условии владения уставным капиталом организации. Следовательно, по мнению Минфина России как компетентного органа для целей применения и толкования международных налоговых договоров, необходимое вложение должно быть осуществлено в уставный капитал организации, выплачивающей дивиденды. Это означает, что для применения 5% ставки налога на дивиденды получатель дивидендов должен вложить не менее 200 000 швейцарских франков именно в уставный капитал российской организации, а в остальных случаях применяется ставка налога на дивиденды в размере 15%.
- Налоговым органом установлено, что как на дату принятия решения о выплате дивидендов, так и на дату выплаты данных дивидендов размер уставного капитала Общества не превышал рублевый эквивалент 200 000 швейцарских франков. Поэтому иностранный участник Общества не мог претендовать на применение ставки налога на дивиденды, установленной подп. «а» п. 2 ст. 10 Соглашения. К указанным дивидендам подлежала применению ставка, установленная подп. «б» п. 2 ст. 10 Соглашения, то есть 15%;
- Факт уплаты швейцарской компанией – участником Общества налога на полученные дивиденды в Швейцарии не является основанием для недоплаты налога у источника в РФ. Излишне уплаченный в стране резидентства иностранной организации налог может быть зачтен или возвращен иностранной организации.
Рассматриваемый документ продолжает собой череду судебных актов, которые, по сути, свидетельствуют о ревизии судами с подачи налоговых органов либерального подхода к толкованию содержащихся в международных налоговых договорах инвестиционных условий применения пониженных ставок налога на дивиденды (провозглашенного ранее в п. 12 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017), причем этот пункт как раз касался применения Соглашения). Так, в серии дел ООО «Ключевой Партнер», о которых мы рассказывали в середине прошлого года, была аналогичным образом пересмотрена практика применения Конвенции между Правительством РФ и Правительством Австрийской Республики от 13.04.2000 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал».
Полагаем, что такой ревизионизм не только не будет способствовать улучшению инвестиционного климата в нашей стране, поскольку дискриминирует определенные формы инвестиций (покупку долей или акций, вклады в имущество и др.) по сравнению с формальными вкладами в уставный капитал, но и прямо открывает возможности для злоупотреблений со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Ведь при формальном подходе к выполнению содержащихся в международных налоговых договорах инвестиционных условий («смотрим исключительно на размер вклада в уставный капитал») иностранный инвестор может получить доступ к льготам, установленным применимым международным налоговым договором, приобретая компанию с исторически большой величиной вклада в уставный капитал по реально низкой стоимости (например, вследствие низких чистых активов приобретаемой компании).
С другой стороны, инвестор, который фактически затратит значительные средства на приобретение бизнеса и продолжит его развивать, будет лишен возможности воспользоваться законной льготой только лишь потому, что формально не вкладывается в уставный капитал. Поэтому он будет вынужден предпринимать формальные действия для увеличения уставного капитала, что тут же вызовет обвинения со стороны налоговых органов в искусственном характере данных действий (направленности на выполнение формальных условий для применения льгот, предусмотренных международным налоговым договором).
Понятна забота Договаривающихся Государств о том, чтобы инвесторы реально вкладывались в дочерние предприятия. Но вот в отношении выбора формы таких инвестиций должна существовать налоговая нейтральность, которая бы позволяла инвестору самостоятельно принимать решения без оглядки на налоговые последствия своего выбора.
Специалисты налоговой практики Dentons, имеющие богатый опыт консультирования налогоплательщиков и защиты интересов налогоплательщиков в судах по вопросам, связанным с применением положений международных налоговых договоров, предусматривающих пониженные ставки налога на дивиденды, будут рады оказать всестороннюю поддержку по данным направлениям.
