Принятие Федерального закона от 31.07.2020 № 265-ФЗ (далее – «Закон № 265-ФЗ»), призванного через реформу налогообложения национальной ИТ-индустрии обеспечить повышение ее конкурентоспособности в мировом масштабе, вызвало неоднозначную реакцию в профессиональном сообществе.
С одной стороны, существенное снижение бремени по прямым налогам на бизнес, в частности, снижение ставки налога на прибыль до 3%, а тарифов страховых взносов до 7,6%, выглядело очень многообещающим. С другой стороны, крайне размытые критерии определения программных продуктов, операции от предоставления (не)исключительных прав на которые освобождаются от обложения НДС; состав услуг, доходы от оказания которых учитываются при определении порога в 90% выручки от реализации за налоговый период для применения пониженных ставок налога на прибыль и тарифов страховых взносов, и многие другие практические вопросы, возникающие в связи с осуществлением реальной деятельности ИT-компаний во всем их разнообразии, остались на усмотрение налоговых органов. Представляется, что упрощенное представление законотворцев о реальном масштабе цифровой трансформации не только профильного бизнеса, но и общества в целом, сыграло отнюдь не на руку тексту закона и создало условия для получения эффекта, абсолютно противоположного ожидаемому.
Следует отдать должное самоорганизации ИТ-сообщества, которое смогло донести через Минцифры России свои опасения касательно применения нового налогового режима до органа, официально уполномоченного давать разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Как следует из сообщения Минцифры России[1], 18 декабря 2020 года Минфином России письмом № 03-07-07/111669 в адрес ФНС России были направлены официальные разъяснения по вопросам применения начиная со следующего года норм пп. 26 п. 2 ст. 149, п. 1.15 ст. 284 и п. 5 ст. 427 НК РФ.
Разъяснения Минфина России построены в форме квалификации условий для применения налоговых льгот и преференций по приведенным нормам Кодекса в отношении 7 типовых операций, которые могут возникнуть в связи с деятельностью ИТ-компаний. Особо следует отметить, что ведомство так и не высказалось однозначно по наиболее наболевшему вопросу о применении пониженной ставки налога на прибыль и тарифа страховых взносов при оказании услуг по установке, тестированию и сопровождению программных продуктов не собственной разработки[2]. Подчеркнуто лишь, что такое требование является безусловно обязательным в отношении доходов от реализации программ ЭВМ (баз данных) и предоставления прав пользования такими программными продуктами.
По результатам анализа подхода, проявленного Минфином России к толкованию рассматриваемых норм Кодекса, можно сделать осторожный вывод, что при квалификации программного продукта как предоставляющего возможность распространения рекламной информации, совершения сделок и других операций с ним, не подпадающих под льготный порядок, ведомство разделяет возможность использования лицензиатом такого программного продукта как средство создания на его базе собственных разработок для достижения таких целей и собственно предоставления лицензиаром прав на такой продукт, где такой функционал уже реализован и кастоимизирован под конкретного пользователя. Несомненно, это снимает значительную часть вопросов при практическом применении гл.гл. 21, 25 и 34 НК РФ в редакции Закона № 265-ФЗ.
Ниже приводим краткий обзор ответов Минфина России по рассмотренным типовым операциям.
Ситуация 1
Оператор электронной торговой площадки, с помощью которой организации производят закупки в соответствии с Федеральным законом от 18.07.2011 № 223-ФЗ, предоставляющий клиенту по лицензионному договору право доступа к системе, организации и участию в торгово-закупочных процедурах, не вправе претендовать на применение льгот и преференций, предусмотренных Законом № 265-ФЗ. Аналогичный вывод сделан и в отношении операторов электронных рекламно-торговых площадок, на ресурсах которых клиенты производят размещение своей рекламной информации и (или) предложений о продаже товаров (работ, услуг) для заранее неопределенного круга других пользователей этой площадки.
Ситуация 2
Предоставление правообладателем системы электронного документооборота прав пользования программным продуктом, предусматривающего возможность создания, изменения, хранения, передачи, обмена, согласования документов, в том числе между различными субъектами, поиска документов на протяжении всего их жизненного цикла, включая совершение юридически значимых действий (напр., подписание договоров с использованием ЭЦП), не препятствует применению льгот и преференций, предусмотренных Законом № 265-ФЗ.
Ситуация 3
Предоставление правообладателем СRM-продукта лицензиату прав пользования таким программным продуктом, в т.ч. посредством удаленного доступа, в результате чего лицензиат получает возможность:
- автоматизировать процессы обслуживания клиентов, сбора данных, планирования, бюджетирования, проведения и анализа результатов маркетинговых кампаний и программ лояльности,
- отслеживать статус выполнения заказов по уже заключенным договорам, контролировать процесс продаж, в том числе путем создания и распространения по собственной базе контактов своих клиентов сообщений любого характера, как информационного (например, о принятии заказа или ходе его выполнения), так и рекламного (например, об акциях, скидках),
не лишает лицензиара права на применение льгот и преференций, предусмотренных Законом № 265-ФЗ.
Характер распространяемой в рамках функциональных возможностей такого программного обеспечения информации не изменяет существо отношений сторон по такому лицензионному договору. В рассматриваемом случае отношения сторон предполагают получение возможности управления клиентской базой, а также распространения любой информации.
Ситуация 4
Доходы правообладателя от предоставления прав пользования программными продуктом, позволяющим проводить анализ и проверки контрагентов на основании информации из широкого круга источников (ЕГРЮЛ, информационные базы судов, Росстата России, данные торговых площадок и т.д.) и отслеживать изменения в данной информации, удовлетворяют, в целом, возможности для применения льгот и преференций, предусмотренных Законом № 265-ФЗ.
Ситуация 5
Правообладателю принадлежит исключительное право на программное обеспечение, для организации процесса создания, редактирования и управления сайтом (CMS). Правообладатель на основании лицензионных договоров передает лицензиату права на использование данного программного обеспечения. Лицензиат с помощью данного программного обеспечения конструирует сайт в сети «Интернет», в частности, позволяющий пользователю обеспечить и (или) поддерживать его коммерческое или личное присутствие в сети «Интернет» или позволяющий распространять рекламную информацию или размещать предложения о реализации товаров.
В данном случае правообладатель вправе, при соблюдении прочих условий, воспользоваться льготным режимом по НДС, налогу на прибыль и страховым взносам, поскольку характер размещаемой в рамках функциональных возможностей сайта информации, в том числе рекламной информации о товарах, реализуемых этим интернет-магазином, или информации в виде размещенных предложений о реализации товаров и возможности заключить сделку по таким предложениям, не изменяет существо отношений сторон по лицензионному договору между лицензиатом и лицензиаром, предполагающих лишь возможность сконструировать сайт с таким функционалом.
Ситуация 6
При предоставлении прав пользования программным обеспечением по сублицензионному договору лицензиар, получивший такие права от правообладателя, вправе претендовать на освобождение таких операций от НДС по пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ, поскольку вид договора не влияет на возможность применения освобождения.
Вместе с тем такой лицензиар не вправе учитывать суммы полученных доходов при определении порога в 90% от выручки для целей применения пониженной ставки налога на прибыль и тарифа страховых взносов, поскольку такой программный продукт не был разработан самим лицензиаром.
Ситуация 7
При передаче прав на использование программного обеспечения путем предоставления удаленного доступа к нему через информационно-телекоммуникационную сеть «Интернет» и не предполагающим установки (скачивания) экземпляра программного обеспечения, т.е. по модели SaaS, налогоплательщик вправе воспользоваться освобождением по НДС на основании пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ.
[1] https://digital.gov.ru/ru/events/40258/?fbclid=IwAR3NxkzNGXgcaKRMkM5xysRf3GhM6EKbtTk9qOiqBILv6NUq1ki41vCgl0o
[2] См., например, письмо Минфина России от 22.05.2019 № 03-15-06/36766 и др.
