Секретариат ОЭСР выпустил разъяснения относительно влияния мер, принимаемых правительствами для предотвращения распространения коронавируса, на практику применения международных налоговых договоров

Print Friendly, PDF & Email

3 апреля 2020 года Секретариат ОЭСР распространил разъяснения[1] относительно рекомендуемого порядка применения международных налоговых договоров, основанных на Модельной налоговой конвенции ОЭСР, в условиях ограничений, налагаемых правительствами различных государств, прежде всего в отношении перемещения людей, для борьбы с эпидемией COVID-19 (далее – «Ограничительные меры»).

Несмотря на то, что правовой статус данного документа не ясен (строго говоря, он не является частью Модельной налоговой конвенции ОЭСР и Комментариев к ней, которые признаны во многих странах, в том числе в России, дополнительным средством толкования международных налоговых договоров[2]), полагаем, что содержащаяся в нем информация, тем более подкрепленная авторитетом международной организации, являющейся автором Модельной налоговой конвенции и Комментариев к ней, может оказаться полезной для тех транснациональных компаний, которые могут столкнуться с попытками налоговых органов профискально истолковать те или иные факты, связанные с ограничительными мерами, направленными на борьбу с пандемией COVID-19.

Ниже мы приводим основные выводы Секретариата ОЭСР по наиболее важным, с нашей точки зрения, вопросам и краткое обоснование данных выводов.

  • Образование у иностранной организации постоянного представительства (ПП) по месту дистанционной работы ее сотрудников в период действия Ограничительных мер               

Вывод: дистанционное выполнение сотрудниками организации своих должностных обязанностей в месте, не являющемся обычным местом работы данных сотрудников, в период действия Ограничительных мер не приводит к образованию у иностранной организации ПП в указанном месте.    

Обоснование:

Параграф 18 Комментариев к Статье 5 Модельной налоговой конвенции ОЭСР:

  • отсутствие необходимой степени постоянства (degree of permanency) места, в котором сотрудники выполняют свои функции в период действия Ограничительных мер;
  • отсутствие фактора нахождения данного места деятельности под контролем (at the disposal) организации;
  • деятельность сотрудников в указанном месте обусловлена не намерением иностранной организации, которая обычно требует, чтобы сотрудники работали в другом месте (офисе и т.п.), а внешними факторами (Ограничительными мерами).
  • Образование у иностранной организации ПП агентского типа        

Вывод: деятельность сотрудников иностранной организации и иных лиц, заключающих от ее имени договоры, за пределами их постоянного места деятельности в течение срока действия Ограничительных мер не создает для организации ПП агентского типа.         

Обоснование:

Параграфы 6[3], 33.1 и 98[4] Комментариев к Статье 5 Модельной налоговой конвенции ОЭСР:

  • не соблюдается обязательный для агентского ПП признак «обычности» деятельности по заключению контрактов от имени иностранной организации в связи с сугубо временным характером такой деятельности сотрудника или иного лица в том месте, где его застали Ограничительные меры   
  • Влияние Ограничительных мер на расчет срока существования строительной площадки для целей определения наличия у иностранной организации ПП по месту осуществления ею деятельности на данной строительной площадке

Вывод: срок действия Ограничительных мер, приводящий к приостановлению деятельности на строительной площадке, не прерывает течение срока существования данной строительной площадки для целей определения наличия или отсутствия у иностранной организации ПП по месту осуществления деятельности на данной строительной площадке.

Обоснование:

Параграф 55 Комментариев к Статье 5 Модельной налоговой конвенции ОЭСР:

  • поскольку прерывание деятельности на строительной площадке вызвано сугубо временным событием (эпидемией COVID-19), согласно общему правилу определения срока существования строительных площадок (для целей применения положений международных налоговых договоров о ПП) такое событие не рассматривается как прерывающее течение общего срока существования строительной площадки.
  • Влияние Ограничительных мер на определение места налогового резидентства юридических лиц для целей применения международных налоговых договоров

Вывод: временное изменение места нахождения исполнительных и иных органов управления юридического лица не влияет на место налогового резидентства данного юридического лицадля целей применения международных налоговых договоров.

Обоснование: параграфы 24[5] и 24.1[6] Комментариев к Статье 4 Модельной налоговой конвенции ОЭСР, а также параграф 149[7] Комментариев к Статье 29 Модельной налоговой конвенции ОЭСР:

  • критериями определения налогового резидентства в конфликтных ситуациях (когда оба договаривающихся государства рассматривают одно и то же юридическое лицо в качестве своего налогового резидента) являются обычное (usual, ordinary) место проведения советов директоров, обычное место деятельности исполнительного органа юридического лица, тогда как временное место нахождения органов управления юридического лица в период действия Ограничительных мер обычным не является
  • Влияние Ограничительных мер на определение места налогового резидентства физических лиц для целей применения международных налоговых договоров

Вывод: временное место нахождения физического лица в чрезвычайных обстоятельствах не влечет приобретение данным физическим лицом налогового резидентства в указанном месте (для целей применения международных налоговых договоров), независимо от того, было ли данное лицо ранее резидентом той страны, где оно временно находится в период действия Ограничительных мер, или нет.

Обоснование:

Параграф 19 Комментариев к Статье 4 Модельной налоговой конвенции ОЭСР:

  • в ситуации, когда физическое лицо на период действия Ограничительных мер остается в стране временного пребывания (которая не является и не являлась страной его постоянного проживания), последовательное применение установленных Статьей 4 Модельной налоговой конвенции ОЭСР критериев определения резидентства для целей применения международных налоговых договоров приведет к тому, что данное лицо будет признано налоговым резидентом страны, где у него имеется постоянное жилье (permanent home);
  • в ситуации, когда физическое лицо на период действия Ограничительных мер остается в стране, в которой оно ранее постоянно проживало (и в которой у него имеется постоянное жилье), но откуда оно до введения Ограничительных мер уехало на постоянную работу в другую страну, решающим критерием будет являться критерий центра жизненных интересов (centre of vital interest), а в случае, если центр жизненных интересов не определим, или у лица нет постоянного жилья в каком-либо из государств —   критерий места обычного проживания (habitual abode)[8].      

Специалисты налоговой практики Dentons, с учетом имеющегося у них опыта консультационной и претензионной работы по вопросам применения международных налоговых договоров, будут рады оказать помощь в консультировании компаний по вопросам, возникающим при применении международных налоговых договоров в условиях применения ограничительных мер, направленных на борьбу с COVID-19, включая сопровождение налоговых проверок и отстаивание интересов налогоплательщиков в налоговых органах и судах[9] по вопросам, связанным с применением международных налоговых договоров в новых условиях.


[1] В оригинале документ называется OECD Secretariat Analysis of Tax Treaties and the Impact of the COVID-19 Crisis.

[2] См. Определения ВС РФ от 05.04.2018 №305-КГ17-20231 и от 06.03.2018 №304-КГ17-8961.  

[3] Нумерация Комментариев в редакции 2014 года.

[4] Нумерация Комментариев в редакции 2017 года.

[5] Нумерация Комментариев в редакции 2014 года.

[6] Нумерация Комментариев в редакции 2017 года.

[7] Нумерация Комментариев в редакции 2017 года.

[8] Место, где лицо в рамках своей повседневной (обычной) жизни находится наиболее регулярно и продолжительно. 

[9] После возобновления проведения мероприятий налогового контроля и полноценной работы судебных органов.