Развитие судебной практики по вопросам подачи уведомлений о контролируемых иностранных компаниях

Print Friendly, PDF & Email

21 декабря 2017 года Арбитражный суд г. Москвы вынес решение по делу «Экспоцентр» (далее – «Общество»), в рамках которого рассматривался вопрос о применении к российской организации ответственности за неправомерное непредставление уведомления о контролируемых иностранных компаниях (дело № А40-178867/17).

Как следует из решения суда, по результатам камеральной проверки декларации по налогу на прибыль за 2016 год Общество было привлечено к ответственности за непредставление уведомлений о КИК в отношении двух иностранных компаний. В обоснование своей позиции Общество сослалось на то, что (1) в 2016 году иностранными компаниями был получен убыток и (2) что данный убыток не был перенесен Обществом на будущие периоды, в связи с чем в соответствии с п. 7.1 ст. 309.1 НК РФ у Общества отсутствовали основания для представления уведомлений о КИК в отношении данных иностранных компаний.

Не соглашаясь с позицией налогоплательщика, суд первой инстанции указал на следующее:

  • Получение контролируемой иностранной компанией убытка в определенном финансовом году, а также отказ контролирующего ее лица от использования данного убытка при определении прибыли контролируемой иностранной компании за последующие периоды (финансовые годы) не освобождают данное контролирующее лицо от подачи уведомления о КИК в отношении того года, в котором контролируемой иностранной компанией получен убыток.
  • Подача уведомления об участии в иностранной компании не заменяет собой подачу уведомления о КИК, поскольку указанные документы различны по содержанию (уведомление об участии в иностранной компании не отражает в полном объеме информацию, которую налогоплательщик обязан отражать в уведомлении о КИК);
  • Наличие у КИК убытка не препятствует заполнению контролирующим лицом уведомления о КИК, поскольку финансовый результат деятельности КИК в уведомление о КИК не включается.

В конечном итоге, судом был сделан общий вывод о том, что гл. 3.4 НК РФ не содержит положений, в соответствии с которыми налогоплательщик, являющийся контролирующим лицом КИК, освобождается от обязанности представлять в налоговые органы уведомление о КИК по каким-либо основаниям (в том числе, в связи с получением КИК убытка).

Поскольку и налогоплательщик, и налоговый орган, и суд при рассмотрении данного дела допустили многочисленные ошибки, связанные с применением законодательства о КИК, создавая тем самым весьма опасный прецедент на будущее, мы вынуждены отступить от своей традиции не комментировать судебные акты.

Как известно, в соответствии с п. 2 ст. 25.14 НК РФ уведомление о контролируемых иностранных компаниях представляется в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором в соответствии с гл.гл. 23 или 25 НК РФ контролирующим лицом признается доход в виде прибыли контролируемой иностранной компании.

Согласно пп. 12 п. 4 ст. 271 НК РФ, датой получения дохода в виде прибыли контролируемой иностранной компании признается 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания периода, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность за финансовый год, а в случае отсутствия в соответствии с личным законом такой компании обязанности по составлению и представлению финансовой отчетности – 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом, на который приходится дата окончания календарного года, за который определяется ее прибыль.

Из системного толкования данных двух норм со всей очевидностью следует, что обязанность российского контролирующего лица подавать уведомление о КИК возникает в календарном году, следующем за годом, который, в свою очередь, следует за календарным годом, на который приходится окончание периода, за который определяется прибыль КИК. Поскольку предельный срок подачи уведомления о КИК косвенно привязан к определенному событию (а именно к окончанию периода/ календарного года, за который определяется прибыль КИК), именно наступление или отсутствие данного события должно определять наличие или отсутствие у контролирующего лица обязанности по представлению уведомления о КИК в каждом конкретном году (причем с временным интервалом в один полный календарный год).

В рассматриваемом случае речь шла о выполнении Обществом обязанности по представлению уведомления о КИК в 2017 году. Исходя из указанного выше порядка определения срока представления уведомлений о КИК, соответствующее требование налогового органа можно было бы считать законным лишь в том случае, если бы у Общества по состоянию на 31.12.2016 возник налогооблагаемый доход в виде прибыли КИК. Это, в свою, очередь, могло бы иметь место лишь в том случае, если бы у указанных в решении суда иностранных компаний по итогам финансового года, закончившегося в 2015 году, имела бы место прибыль и данные компании в рассматриваемый период являлись бы контролируемыми иностранными компаниями Общества.

Следовательно, финансовый результат иностранных компаний, полученный ими в 2016 году, вообще не имел никакого правового значения для разрешения спора.

Факт переноса убытков 2016 года также не должен был иметь значение для разрешения дела, поскольку в соответствии с п. 7.1 ст. 309.1 НК РФ убытки КИК могут быть перенесены на будущее (то есть могли быть учтены Обществом при расчете прибыли КИК за 2017 и последующие годы), но никак не влияют на результаты прошлых финансовых лет контролируемых иностранных компаний.

Не соответствующим законодательству следует признать и общий вывод суда о том, что российское контролирующее лицо не может быть ни при каких обстоятельствах освобождено от обязанности по представлению уведомления о КИК.

Действительно, закон в явной форме не устанавливает оснований для неподачи уведомлений о КИК. Однако, привязав срок подачи уведомлений к определенному событию (формированию прибыли КИК в рамках определенного временного периода – финансового года иностранной компании), законодатель тем самым косвенно исключил наступление срока подачи уведомления о КИК в случае отсутствия данного события.

Если законодатель не намеревался ставить подачу российскими контролирующими лицами уведомлений о КИК в зависимость от наличия или отсутствия оснований для включения прибыли КИК в состав доходов российского контролирующего лица, он должен был избрать иной, более формальный способ определения предельного срока выполнения обязанности по представлению уведомления о КИК. Например, просто установить, что данная обязанность подлежит исполнению не позднее 20 марта каждого года, следующего за годом, в котором иностранная компания соответствовала признакам КИК российского физического или юридического лица.

Иная трактовка действующих норм законодательства о КИК приводила бы к абсурдным результатам. В частности, российское лицо, ставшее участником вновь созданной иностранной компании, должно было бы подавать уведомление о КИК в календарном году, следующем за годом, когда иностранная компания была создана (при том, что на 31 декабря календарного года, в котором была создана иностранная компания, у российского лица просто не могло возникнуть обязанности по признанию прибыли вновь созданной компании за предшествующий год, когда этой иностранной компании просто не существовало).

Ошибочность позиции налогового органа и суда в рассматриваемом деле косвенно подтверждают и разъяснения Минфина России и ФНС России относительно даты подачи первого уведомления о КИК после введения в действие гл. 3.4 НК РФ в 2015 году. В качестве таковой указывается не 20.03.2016, а 20.03.2017 (см., например, Письма Минфина РФ от 23.12. 2015 №03-01-11/75449, от 26.10.2015 №03-03-06/61247, от 20.10.2015 №03-03-06/60105; Письма ФНС России от 04.04.2016 №ЕД-3-13/1427@ и от 09.02.2016 №ЕД-3-13/474@). Если же следовать подходу, содержащемуся в рассматриваемом судебном акте, все российские физические и юридические лица, у которых участие в КИК возникло до 31.12.2015, должны были в первый раз подать уведомления о КИК до 20.03.2016.

Возможно, правильное применение судом норм законодательства о КИК и не изменило бы его решения по существу дела, но явно бы поспособствовало формированию правильной правоприменительной практики в отношении нового для российского налогового законодательства правового института.

Специалисты налоговой практики Dentons, с учетом имеющегося у них опыта консультирования по вопросам, связанным с применением российского законодательства о КИК (в том числе, в части соблюдения требований в отношении налогового комплаенса), будут рады оказать помощь в выявлении и анализе налоговых рисков, связанных с применением российского законодательства о КИК, подготовке и подаче уведомлений, деклараций и иных необходимых документов, а также в сопровождении налоговых проверок и отстаивании интересов налогоплательщиков в спорах с налоговыми органами и в судах.